一、虧損合同確認預計負債的會計處理
《企業會計準則第13號——或有事項》規定，待執行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足規定條件的，應當確認為預計負債。其中，待執行合同是指合同各方尚未履行任何合同義務或部分地履行了同等義務的合同；虧損合同是指履行合同義務不可避免會發生的成本超過預期經濟利益的合同。預計負債的計量應當反映退出該合同的最低淨成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者。
企業對虧損合同的會計處理，需要遵循兩個原則：
1、如果與虧損合同相關的義務不需支付任何補償即可撤銷，企業通常不存在現時義務，不應確認預計負債；如果與虧損合同相關的義務不可撤銷，企業就存在了現時義務，同時滿足該義務很可能導致經濟利益流出企業和金額能夠可靠計量的，通常應當確認預計負債。
2、虧損合同存在標的資產的，應當對標的資產進行減值測試並按規定確認減值損失，如果預計虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債；合同不存在標的資產的，虧損合同相關義務滿足預計負債確認條件的，應當確認為預計負債。
【例1】甲公司2011年12月1日與乙公司簽訂了一項產品銷售合同，約定在2012年4月1日以每件產品120元的價格向乙公司提供2萬件A產品，若不按期交貨，將對甲公司處以總價款10%的違約金。由於該批產品為定製產品，簽訂合同時尚未開始生產，但甲公司在12月底開始籌備原材料以生產這批產品時，原材料價格突然上升，預計生產每件產品的成本上升為135元。
分析：甲公司如果履行合同造成的損失為：（135-120）×2=30（萬元）；如果甲公司不履行合同，應支付的違約金為：120×2×10%=24（萬元）。根據現行會計準則的規定，由於該待執行合同變為虧損合同且不存在標的資產，應確認預計負債，確認預計負債的金額為履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者，即24萬元。也就是假設甲公司會選擇支付違約金而不繼續履行該合同。其會計處理應為（單位：萬元）：
借：營業外支出 24
貸：預計負債 24
當甲公司支付違約金時：
借：預計負債 24
貸：銀行存款 24
【例2】承上例，如合同約定的違約金為合同總價款的20%。則甲公司如不履行合同，應支付的違約金為：120×2×20%=48（萬元）。那麼甲公司應確認的預計負債金額為30萬元。也就是假設甲公司會繼續履行該合同。其會計處理為（單位：萬元）：
借：營業外支出 30
貸：預計負債 30
在這種情況下，等相關的產品完工後，應將已確認的預計負債衝減產品成本。
如上述產品完工入庫，每件成本為135元。其會計處理為（單位：萬元）：
借：庫存商品 270
貸：生產成本 270
借：預計負債 30
貸：庫存商品 30
二、虧損合同確認預計負債會計處理存在的問題
（一）對企業選擇是否執行合同的假設不合理
現行會計準則要求虧損合同應按照履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者確認預計負債。即假設當履行虧損合同的成本大於違約補償或處罰時，企業一定會選擇違約。但在現實經濟活動中，企業出於保護自身商業信用的目的，即使履行合同的成本高於違約補償或處罰，在很多情況下仍然會選擇履行虧損合同，而不是違約。
（二）產品入庫時，用已確認的預計負債衝減產品成本不恰當
如果選擇繼續履行合同，則在產品完工入庫時，將已確認的預計負債衝減產品成本，即：借記“預計負債”，貸記“庫存商品”。筆者認為這樣的處理也不恰當。這樣處理的結果是庫存商品的數量沒有變化，但金額變少，會導致庫存商品的期末餘額不能正確反映其實際製造成本，總成本和單位成本都低估。
（下轉第52頁）
（上接第39頁）
三、虧損合同確認預計負債會計處理的改進
（一）應根據管理層的意圖確認預計負債的金額
在確認預計負債的金額時，應根據管理層的意圖來確認。如果企業管理層選擇違約，則應按照違約補償或處罰確認預計負債；如果企業管理層選擇履行合同以保護商業信用，則應按照履行合同的成本確認預計負債。當然，這樣的處理可能會導致企業隨意選擇確認預計負債的方法。但筆者認為，隨著中國會計準則與國際會計準則的接軌，我們的會計處理方法也給了會計人員一定的選擇性和靈活性，會計準則的制定不能再單純地以控制盈餘管理為目的，而應該讓會計處理反映經濟活動的實質。
（二）產品入庫時，用“存貨跌價準備”來代替“庫存商品”
如果企業管理層選擇繼續履行合同，則在產品入庫時，不是將已確認的預計負債衝減產品成本，而是借記“預計負債”，貸記“存貨跌價準備”。這樣處理，就避免了庫存商品期末餘額的低估，使庫存商品的期末餘額能夠正確反映其實際製造成本。由於該商品預期給企業帶來的經濟利益低於其成本，所以應當計提部分“存貨跌價準備”。
如上述【例2】，當產品完工入庫時，賬務處理改為：
貸：存貨跌價準備 30
這樣處理，該批商品在賬面上的餘額仍為270萬元，減去存貨跌價準備30萬元，即為其賬面價值240萬元，該批商品的餘額和賬面價值都得到了正確的反映。
一、虧損合同確認預計負債的會計處理
《企業會計準則第13號——或有事項》規定，待執行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足規定條件的，應當確認為預計負債。其中，待執行合同是指合同各方尚未履行任何合同義務或部分地履行了同等義務的合同；虧損合同是指履行合同義務不可避免會發生的成本超過預期經濟利益的合同。預計負債的計量應當反映退出該合同的最低淨成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者。
企業對虧損合同的會計處理，需要遵循兩個原則：
1、如果與虧損合同相關的義務不需支付任何補償即可撤銷，企業通常不存在現時義務，不應確認預計負債；如果與虧損合同相關的義務不可撤銷，企業就存在了現時義務，同時滿足該義務很可能導致經濟利益流出企業和金額能夠可靠計量的，通常應當確認預計負債。
2、虧損合同存在標的資產的，應當對標的資產進行減值測試並按規定確認減值損失，如果預計虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債；合同不存在標的資產的，虧損合同相關義務滿足預計負債確認條件的，應當確認為預計負債。
【例1】甲公司2011年12月1日與乙公司簽訂了一項產品銷售合同，約定在2012年4月1日以每件產品120元的價格向乙公司提供2萬件A產品，若不按期交貨，將對甲公司處以總價款10%的違約金。由於該批產品為定製產品，簽訂合同時尚未開始生產，但甲公司在12月底開始籌備原材料以生產這批產品時，原材料價格突然上升，預計生產每件產品的成本上升為135元。
分析：甲公司如果履行合同造成的損失為：（135-120）×2=30（萬元）；如果甲公司不履行合同，應支付的違約金為：120×2×10%=24（萬元）。根據現行會計準則的規定，由於該待執行合同變為虧損合同且不存在標的資產，應確認預計負債，確認預計負債的金額為履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者，即24萬元。也就是假設甲公司會選擇支付違約金而不繼續履行該合同。其會計處理應為（單位：萬元）：
借：營業外支出 24
貸：預計負債 24
當甲公司支付違約金時：
借：預計負債 24
貸：銀行存款 24
【例2】承上例，如合同約定的違約金為合同總價款的20%。則甲公司如不履行合同，應支付的違約金為：120×2×20%=48（萬元）。那麼甲公司應確認的預計負債金額為30萬元。也就是假設甲公司會繼續履行該合同。其會計處理為（單位：萬元）：
借：營業外支出 30
貸：預計負債 30
在這種情況下，等相關的產品完工後，應將已確認的預計負債衝減產品成本。
如上述產品完工入庫，每件成本為135元。其會計處理為（單位：萬元）：
借：庫存商品 270
貸：生產成本 270
借：預計負債 30
貸：庫存商品 30
二、虧損合同確認預計負債會計處理存在的問題
（一）對企業選擇是否執行合同的假設不合理
現行會計準則要求虧損合同應按照履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者確認預計負債。即假設當履行虧損合同的成本大於違約補償或處罰時，企業一定會選擇違約。但在現實經濟活動中，企業出於保護自身商業信用的目的，即使履行合同的成本高於違約補償或處罰，在很多情況下仍然會選擇履行虧損合同，而不是違約。
（二）產品入庫時，用已確認的預計負債衝減產品成本不恰當
如果選擇繼續履行合同，則在產品完工入庫時，將已確認的預計負債衝減產品成本，即：借記“預計負債”，貸記“庫存商品”。筆者認為這樣的處理也不恰當。這樣處理的結果是庫存商品的數量沒有變化，但金額變少，會導致庫存商品的期末餘額不能正確反映其實際製造成本，總成本和單位成本都低估。
（下轉第52頁）
（上接第39頁）
三、虧損合同確認預計負債會計處理的改進
（一）應根據管理層的意圖確認預計負債的金額
在確認預計負債的金額時，應根據管理層的意圖來確認。如果企業管理層選擇違約，則應按照違約補償或處罰確認預計負債；如果企業管理層選擇履行合同以保護商業信用，則應按照履行合同的成本確認預計負債。當然，這樣的處理可能會導致企業隨意選擇確認預計負債的方法。但筆者認為，隨著中國會計準則與國際會計準則的接軌，我們的會計處理方法也給了會計人員一定的選擇性和靈活性，會計準則的制定不能再單純地以控制盈餘管理為目的，而應該讓會計處理反映經濟活動的實質。
（二）產品入庫時，用“存貨跌價準備”來代替“庫存商品”
如果企業管理層選擇繼續履行合同，則在產品入庫時，不是將已確認的預計負債衝減產品成本，而是借記“預計負債”，貸記“存貨跌價準備”。這樣處理，就避免了庫存商品期末餘額的低估，使庫存商品的期末餘額能夠正確反映其實際製造成本。由於該商品預期給企業帶來的經濟利益低於其成本，所以應當計提部分“存貨跌價準備”。
如上述【例2】，當產品完工入庫時，賬務處理改為：
借：庫存商品 270
貸：生產成本 270
借：預計負債 30
貸：存貨跌價準備 30
這樣處理，該批商品在賬面上的餘額仍為270萬元，減去存貨跌價準備30萬元，即為其賬面價值240萬元，該批商品的餘額和賬面價值都得到了正確的反映。