材料成本差異的主要賬務處理　　（一）入庫材料發生的材料成本差異，實際成本大於計劃成本的差異，借記本科目，貸記“材料採購”科目；實際成本小於計劃成本的差異做相反的會計分錄。調整材料計劃成本時，調整的金額應自“原材料”等科目轉入本科目：調整減少計劃成本的金額，記入本科目的借方；調整增加計劃成本的金額，記入本科目的貸方。　　（二）結轉發出材料應負擔的材料成本差異，借記“生產成本”、“管理費用”、“銷售費用”、“委託加工物資”、“其他業務支出”等科目，貸記本科目；實際成本小於計劃成本的差異，做相反的會計分錄。　　五、本科目期末借方餘額，反映企業庫存原材料等的實際成本大於計劃成本的差異；貸方餘額反映企業庫存原材料等的實際成本小於計劃成本的差異。　　關於計劃成本下材料成本差異的核算　　材料成本差異的核算是存貨核算的重要組成部分，是工業會計業務核算的重點和難點之一，同時也是會計實踐中應用的難點。如何提高這一部分學習和應用的效果，下面就此做粗淺的探討。　　一、明確材料成本差異核算的內容　　按現行會計制度規定，材料成本差異是材料按計劃成本計價方式下，材料實際成本與計劃成本之間的差異額。但這裡指的材料，不僅是“原材料”帳戶核算的內容。還包括了包裝物和低值易耗品兩部分。但材料成本差異並不核算存貨的所有內容，其明細帳的設定與材料採購帳戶是一致的，即對原材料、包裝物、低值易耗品進行核算。　　二、明確材料成本差異帳戶與原材料、包裝物、低值易耗品帳戶的內在關係原材料、包裝物、低值易耗品按計劃成本計價，是指其收入、發出、結存均按計劃成本計價。但按《企業會計準則》的要求，會計核算要遵循歷史成本或實際成本核算的一般原則，這樣月未必須將原材料、包裝物、低值易耗品的收入及發出的計劃成本調整為實際成本。“材料成本差異”是一個調整帳戶，透過對“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”的調增、調減，反映出原材料、包裝物、低值易耗品的實際成本，以符合會計核算的一般原則。　　差異的調整是計劃成本核算的核心問題，要做到熟練、正確地調整差異，筆者認為，必須要明確材料成本差異帳戶與原材料、包裝物、低值易耗品帳戶的調整與被調整的關係，從內涵上加以認識，而不是簡單地對某些帳戶的方向進行死記。這裡需要再明確的一個問題是，有些同志認為材料成本差異調整的是其所對應的一切帳戶，如“材料採購”、“生產成本”等，事實則不然，其調整的是原材料、包裝物、低值易耗品帳戶。以原材料帳戶為例，如對收入業務加以調整，假定原材料入庫計劃成本為100元。體現在帳簿是就有“原材料”帳戶借方為100元），實際成本為105元（計劃成本小於實際成本，習慣上稱之為超支），則“材料成本差異——原材料”帳戶必定在借方加以調增5元，原材料與材料成本差異兩帳戶共同反映出原材料的實際成本105元；如原材料入庫計劃成本為100元，實際成本為98元（計劃成本大於實際成本，習慣上稱之為節約），則“材料成本差異——原材料”帳戶必定要在貸方加以調減2元，原材料與材料成本差異共同反映出原材料的實際成本為98元。　　同樣，如對發出業務調整差異，也可採用上述換位理解的方法，如發出原材料計劃成本為100元，體現在帳簿上就有原材料貸方100元，材料成本差異率為超支 2％(即100元的計劃成本應負擔差異之元，實際成本為102元），則在“材料成本差異一原材料”帳戶的貸方必定要調增2元，兩帳戶反映出發出材料的實際成本為102（100＋2）元；如發出原材料為100元，材料成本差異率為節約2％（即100元的計劃成本應負擔差異一2元，實際成本為98元），則在 “材料成本差異一原材料”帳戶的貸方必定要調減2元，用紅字反映，有的同志可能有疑問。為什麼不用“材料成本差異一原材料”的借方金額反映，而在貸方用紅字，主要是因為發出材料體現為原材料帳戶的貸方，為與被調整帳戶方向一致，便於從調整的角度加以理解。　　透過上述舉例可看出，只有明確材料成本差異帳戶與被調整帳戶的內在關係，才能準確熟練地把握調整的內容、方向和金額，也會很直觀地明白了大家習慣上講的 “對收入業務調差異，超支計材料成本差異的借方，節約計貸方：對發出業務調差異，均計人材料成本差異的貸方，超支用藍字，節約用紅字”。

　　1、實際成本就是取得或製造某項財產物資時所實際支付的現金或其他等價物。

　　2、計劃成本核算是指按照計劃成本核算存貨的制度，是中國工業企業普遍採用的存貨核算制度。在計劃成本核算方法下，需要設定“存貨採購”和“存貨成本差異”兩個賬戶。成本差異是實際成本與計劃成本的差額，實際成本超過計劃成本為超支，反之為節約。存貨成本差異形成於存貨取得過程之中，就隨著存貨的發出而轉銷，即按照差異率將存貨成本差異分配到有關成本專案中。計劃成本核算的核算程式：

　　1.按實際成本支付材料款，“材料採購”賬戶的借方按計劃成本計價，實際成本與計劃成本的差異記入“材料成本差異”賬戶；

　　2.（按計劃）成本結轉材料成本；

　　3.領用原材料時按計劃成本結轉；

　　4.會計期間結束時，將材料計劃成本調整為實際成本。

　　3、實際成本核算和計劃成本核算比較

　　企業會計制度規定，存貨的日常核算可以按實際成本，也可以按計劃成本來進行。採用計劃成本進行核算時，應當按期結轉其成本差異，將計劃成本調整為實際成本。

　　1 實際成本核算法

　　存貨按實際成本核算的特點是：從存貨的收發憑證到明細分類賬和總分類賬均按其實際成本計價。實際成本法一般適用於規模較小、存貨品種簡單、採購業務不多的企業。我們不難看出，實際成本法所強調的是“實際”，即要求在每批存貨的收發存中實際成本都應形影不離的相隨。當然由此而帶來的記錄和計量的繁重也是顯而易見的，尤其是在實際發出存貨時，為了解決存貨的採購成本在銷售成本與期末成本之間的分配問題，《企業會計準則———存貨》規定可以採用的計價方法包括：個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法、後進先出法。這幾種計價方法的選擇對企業損益的計算、資產負債表中有關專案的計算以及所要交納所得稅數額的計算都有直接的影響，也增加了財務部門工作的複雜性和不穩定性。所以選擇一種穩健而準確的成本核算方法仍是企業不懈的追求。

　　2 計劃成本核算法

　　計劃成本法是指企業存貨的收入、發出和結餘均按預先制定的計劃成本計價，同時另設“材料成本差異”科目，作為計劃成本和實際成本聯絡的紐帶，用來登記實際成本和計劃成本的差額，同時計劃成本法下存貨的總分類和明細分類核算均按計劃成本計價。因此這種方法適用於存貨品種繁多、收發頻繁的企業。如果企業的自制半成品、產成品品種繁多的，或者在管理上需要分別核算其計劃成本和成本差異的，也可採用計劃成本法核算。

　　採用計劃成本法，其首要問題是制定好一個合理的計劃成本，應從以下兩個方面考慮：

　　2. 1 計劃成本與實際成本的構成內容相一致

　　為保持計劃成本和實際成本的可比性，以考核財務部門業績，要求計劃成本和實際成本的口徑一致，包括買價、運雜費和相關的稅金等。

　　2 .2 計劃成本應儘可能接近實際

　　雖然計劃成本的高低可透過材料成本差異調整為實際成本，對發生和結存存貨的實際成本並無影響，但如果計劃成本脫離實際成本太多，則無法隨時透過計劃成本與實際成本的差異考核採購部門的成果。所以在制定計劃成本時，應儘可能使計劃成本接近實際成本。可由企業的採購部門聯合財會等有關部門參照同類存貨以往實際成本，並根據物價漲幅等相關因素共同研究制定。當實際成本和計劃成本發生重大差異時，應作調整。

　　採用計劃成本法進行存貨核算的企業，其基本的核算程式如下：

　　企業應首先考察與存貨成本相關的各種因素，規定存貨的分類、名稱、規格、計量單位和單位計劃成本。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內一般不作調整。

　　其次，取得存貨時，應按計劃單位成本計算取得存貨的計劃成本填入收料單中，並按實際成本與計劃成本的差額，作為“材料成本差異”進行登記。

　　還有，平時領用、發出存貨都按計劃成本計算，月份終了再將本月發出存貨應負擔的成本差異進行分攤，隨同本月發出存貨的計劃成本記入有關賬戶，經發出存貨的計劃成本調整為實際成本。發出存貨應負擔的成本差異應按月分攤，不得在季末或年末一次分攤。

　　3 例項比較說明

　　我們僅用材料取得和入庫這一過程為例，用簡單的分錄來加以說明：

　　實際成本法下：

　　取得材料：

　　借：物資採購（實際成本）×××。××

　　應交稅金-應交增值稅（進項稅額）×××。××

　　貸：銀行存款等×××。××

　　材料入庫：

　　借：原材料（實際成本）×××。××

　　貸：物資採購×××。××

　　實際成本法下原材料均是以實際成本反映，所以月末不需加以調整。計劃成本法下：

　　取得材料：

　　借：物資採購（實際成本）×××。××

　　應交稅金-應交增值稅（進項稅額）×××。××

　　貸：銀行存款等×××。××

　　材料入庫：

　　借：原材料（計劃成本）×××。××

　　貸：物資採購×××。××

　　計劃成本法下，要在月末進行彙總，計算材料成本差異，具體分錄如下：

　　借：材料成本差異（超支差）×××。××

　　貸：物資採購×××。××

　　或借：物資採購×××。××

　　貸：材料成本差異（節約差）×××。××

　　從以上對實際成本法和計劃成本法的描述，可以得出如下的結論：

　　在計劃成本法下，材料明細賬可以只記錄收入、發出和結存的數量，將數量乘以計劃單位成本，隨時求得材料收、發、存的金額，透過“材料成本差異”科目計算和調整發出和結存材料的實際成本，簡便易行。而在實際成本法下，對存貨的數量、單位成本和總金額都要詳細記錄，增加了一些不必要的麻煩。

　　計劃成本法雖然強調的是“計劃”下的成本，但它仍是適時地關注實際成本，與實際成本保持著密切的聯絡。在取得存貨時，將實際成本與計劃成本相對比得出存貨的“材料成本差異”，表面上看只是一個簡單的計算過程，其實質是控制和決策過程。透過兩種成本的比較，使得采購部門不斷關注其計劃成本，結合更多的影響因素，不斷降低其採購成本，節約支出，也為制定更完善的計劃成本做準備。

(2)借:原材料 10 000(=1000*10)

借:材料成本差異 600

貸:物質採購 10 600

(3)借:物質採購 59 000

借:應交稅費_應交增值稅(進項稅額) 10 030

貸:銀行存款 69 030

(4)借:原材料 59 600(=5960*10)

貸:物質採購 59 000

貸:材料成本差異 600

(5)借:生產成本 70 000(=7000*10)

借:材料成本差異 319.34

貸:原材料 70 319.34

本月材料成本差異率=(-500+600-600)/(40000+10000+59600)=0.4562%

發出材料應負擔的成本差異=70 000*0.4562%=319.34

月末材料庫存實際成本=(40000+10000+59600-70000)-180.66=39 419.34元.